証券アナリスト（CMA）財務分析科目の要点をまとめております。
第24回は、合併会計と連結範囲について解説していきます。
証券アナリスト資格についてや、各科目の勉強方法、おすすめの教材については下記の記事をご参考ください。
〈第23回「外貨建項目と外貨建財務諸表の換算」は次の記事をご参照ください〉
企業結合
企業結合とは、ある企業と他の企業とが1つの報告単位に結合されることを言います。具体的には、ある企業が1つ以上の他の企業と合併するか買収することで結合されていきます。
企業結合会計は、合併などの組織再編成による合併会計と、支配を獲得することを目的とした連結会計に分けられますが、今回は前者の合併会計に焦点を当てていきます。
合併の種類
合併とは、2つ以上の会社が合体して1つの会社になることです。形態としては次の2種類があります。
- 吸収合併
- 新設合併
吸収合併とは、合弁当事会社のうち一方が存続し、他方が解散し存続会社に吸収され消滅する合併形態です。2008年に経営統合を行った大手百貨店の三越と伊勢丹の事例も、三越を存続会社とした吸収合併でしたね。
新設合併とは、合併当事会社の全てが解散し消滅して、新たに会社を新設する合併形態です。WEBメディア運営会社の「スマートメディア」は、「ラフティック」「オープナーズ」「JION」「ラグル」の4社が合併したことで2018年に新設されましたね。
重要なのは、どちらの合併形態でも消滅会社は解散し（例でいう伊勢丹やラフティックなど）、資産及び負債は吸収会社または新設会社に引き継がれる点です。
合併の会計処理
合併会計で適用される会計処理方法として、パーチェス法と持分プーリング法があり、次のように考え方が異なります。
試験では持分プーリング法に関する出題もありますが、会計基準では「パーチェス法」のみが認められています。一応両方覚えておいた方が無難ですな。
パーチェス法とは
パーチェス法の考え方
パーチェス法とは、被結合企業から受け入れる資産及び負債の取得原価を対価として、交付する現金及び株式等の時価とする方法です。
「取得に対してある企業が他の企業の支配を獲得する」という経済的実態を重視している考えになります。
【パーチェス法の考え】
被結合企業から受け入れる資産及び負債の取得原価は、対価（現金や株式）の時価
パーチェス法の会計処理
パーチェス法では具体的に次のように会計処理（評価）を行っていきます。
【パーチェス法での会計処理】
引き継がれる純資産→ 被取得企業の時価評価後の純資産
引き継がれる資産・負債 → 合併時における公正価値（時価）で評価替え
※増加純資産の内容：対価として交付する株式の時価総額が、払込資本の増加額
パーチェス法でののれん処理
被取得企業の取得原価が、受け入れ資産及び負債に配分された純額を上回る場合には超過額が、下回る場合には不足額が発生しますよね。
超過額は「のれん」として無形固定資産に計上し、不足額は「負ののれん」は特別利益として計上します。
「のれん」は、資産に計上し、20年以内のその効果の及ぶ期間にわたって、定額法により償却します。
のれんの当期償却額は販売費及び一般管理費に区分されます。金額が乏しい場合は、のれんが発生した事業年度の費用として処理してもOKです。
| 項目 | P/Lの表示区分 |
|---|---|
| のれん償却額 | 販売費及び一般管理費 |
| 負ののれん発生益 | 特別利益 |
持分プーリング法とは
持分プーリング法の考え方
持分プーリング法とは、全ての結合当事企業の資産・負債及び純資産を、それぞれの適切な帳簿価額で引き継ぐ方法です。
「持分の結合」に対して会計処理を行う考えに基づいてますね。
持分プーリング法の会計処理
持分プーリング法では具体的に次のように会計処理（評価）を行っていきます。
【パーチェス法での会計処理】
引き継がれる純資産 → 消滅会社の純資産簿価
引き継がれる資産・負債 → 消滅会社の簿価をそのまま引き継ぐ
※消滅会社の純資産の部の内容をそのまま引き継ぐ
連結財務諸表
連結財務諸表とは、企業集団を単一の組織体とみなして、親会社が当該企業集団の財政状態、経営成績及びキャッシュフローの状況を総合的に報告するために作成するものです。
【連結財務諸表の構成書類】
- 連結貸借対照表
- 連結損益及び包括利益計算書
- 連結株主資本等変動計算書
- 連結キャッシュフロー計算書
- 連結附属明細表
各書類の詳細は試験に出題されませんので細かく覚える必要はないでしょう（多分）「こんなのあるんや〜」ぐらいで大丈夫でしょう。
連結の範囲
子会社かどうかは次の基準によって判断されます。
【子会社の判断基準】
- 議決権の過半数を所有している
- 議決権に所有割合が40％〜50％であり、かつ次に該当する場合
- 自社の従業員が取締役会の過半数を占める場合
- 経営方針を決定する権利がある場合
- 資金調達額の過半を融資している場合
持分法
持分法とは
持分法とは、投資会社が被投資会社の純資産及び損益のうち投資会社に帰属する部分の変動に応じて、その投資の額を連結決算日ごとに修正する方法います。
持分法の適用範囲
持分法を適用するかどうかは次の基準から決まります。
【関連会社の範囲】
- その会社の議決権の20%以上を所有している場合
- 議決権(15%以上20%未満)を保有しており、かつ当該会社の経営に対して重要な影響与えることができる場合
関連会社は持分法を適用します。加えて、非連結子会社も適用する場合があるので、まとめると次の会社が持分法を適用します。
【持分法の適用範囲】
- 関連会社（↑の条件に該当）
- 非連結子会社（支配関係にあって連結の範囲に含められなかった会社）
会計処理
持分法適用する会社、つまり非連結子会社及び関連会社の株式を取得した場合には、取得原価（投資金額）をもって連結貸借対照表（関連会社株式）に計上します。
決算日を迎えると、投資会社の取得原価とこれに対応する被投資会社の純資産に差額がある場合には、のれんと同様に償却を行うことになります。
投資差額はのれんとは異なり、連結貸借対照表に特別な勘定を使用して計上することはせず、投資金額に含めた処理します。つまり償却を行うと投資金額は増減するのです。
ここで、第24回「合併会計と連結範囲」は終わりです。
最後に
證券アナリストなど、各種資格を効率的に取得されたい方は、資格スクールを受講するのも有意義です。
ただし、独学より費用は高くなってしまうので、資料請求して、しっかり吟味してから受講することをおすすめします。
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